Iz Upravna Svetovalnica
Zadeva: Posebni primeri odloga in obročne izpolnitve obveznosti
Datum odgovora: 27. 10. 2023
Status uporabnika: uradna oseba, ki vodi upravni postopek
Vprašanje:
Za določene obveznosti področni zakon določa možnost odloga ali obročne izpolnitve obveznosti (npr. tako pri pobiranju davkov v pristojnosti FURS, kot določajo 101., 102. in 103. člen Zakona o davčnem postopku).
Ali je treba v odločbah o odlogu ali obročni izpolnitvi obveznosti navesti, iz katerih izvršilnih naslovov izvirajo osnovne obveznosti ali jih celo nadomestiti ali dopraviti, ali zadošča le navedba vrste obveznosti, znesek, roki plačila in obresti na določen dan?
Odgovor:
Temeljna materialnopravna obveznost v upravnem razmerju se po splošni pravni ureditvi določi z upravno odločbo, ki ima nato v primeru neizpolnitve obveznosti v danem roku oziroma po pogojih v izreku določbe značaj izvršilnega naslova oziroma podlage za izvršbo.
Na nekaterih področjih pa za določene obveznosti področni zakon (lahko) določi prilagojen način izpolnitve obveznosti, že določene z izvršljivo odločbo, kar pomeni, da se za isto upravno zadevo izda dve odločbi. Prva predstavlja obveznostno odločbo, druga pa glede na prvo odločbo - in po izdaji prve odločbe ugotovljenih okoliščinah npr. socialno opredeljene težave pri izpolnitvi obveze - spremenjen način izvršitve prve odločbe. Torej gre za povezani zadevi, ne pa isti predmet odločanja.
Tako npr. možnost odloga in obročnega plačevanja davčnih obveznosti ureja Zakon o davčnem postopku (ZDavP-2, UR. l. RS, št. 117/06 in nasl.) v 101., 102. in 103. členu.
101. člen ZDavP-2 ureja odpis, delni odpis, odlog in obročno plačevanje davka za fizične osebe. Praviloma se davčni postopek začne po uradni dolžnosti (načelo oficialnosti). V tem primeru pa ZdavP-2 določa, da je za začetek postopka potrebna zahteva stranke (načelo dispozitivnosti), zato sme pristojni organ začeti postopek za odpis, delni odpis in odlog plačila davka oziroma obročno plačilo davka samo, če stranka predloži ustrezno vlogo. Vlogi mora stranka predložiti vsa dokazila, ki vplivajo na odločitev, saj bo davčni organ odločil le na njihovi podlagi in na podlagi njemu dostopnih podatkov iz uradnih oziroma javnih evidenc. Davčni organ mora o zahtevku odločiti v 30 dneh od prejema popolne vloge. Podrobnejša merila za odpis, delni odpis, obročno plačilo in odlog plačila določa Pravilnik o izvajanju Zakona o davčnem postopku, ki ga sprejme minister, pristojen za finance. Določbe 102. člena ZDavP-2 se nanašajo na primere hujše gospodarske škode, kar pomeni, da gre za subjekte, ki se ukvarjajo z gospodarsko dejavnostjo. Glede vloge in dokazovanja velja enako kot pri 101. členu. 103. člen ZDavP-2 pa opredeljuje posebne primere odloga in obročnega plačevanja davka (več v Jerovšek, Simič, Škof, Zakon o davčnem postopku s komentarjem, 2008, stran 264-270). Več o obročnih plačilih in odlogu je objavljeno tudi na spletnih straneh Finančne uprave.
Obveznosti, za katere se lahko dovoli obročno plačilo/odlog, se lahko razlikujejo od obveznosti iz izvršilnega naslova. Izvršilni naslov lahko namreč vsebuje obveznosti, za katere obročno plačilo/odlog ni dovoljen (npr. pri davkih akontacije davka, davčni odtegljaj, prispevki). Prav tako se višina obveznosti lahko razlikuje od obveznosti iz izvršilnega naslova, ker je del obveznosti zavezanec že poravnal.
Z odločbo o odloženi ali obročni izpolnitvi obveznosti se ta ne določi, temveč se na zahtevo zavezanca določi drug način izpolnitve že v prejšnji odločbi določene obveznosti.
Torej ni podlage, da bi druga odločba posegala v prvo v smislu nadomestitve ali odprave, kot sicer določa pri prvi odločbi izrek.
Dodaten argument, zakaj z odločbo o obročnem plačilu/odlogu ne gre posegati v izvršilne naslove je ta, da med izvršilne naslove štejejo tudi obračuni davka in tudi za te obveznosti se lahko dovoli obročno plačilo/odlog. V obračunih davka zavezanci sami izračunajo davek (samoobdavčitev), in vanje Finančna uprava posega le, kadar v predpisanem postopku ugotovi nepravilnosti, in je potrebno izdati odmerno odločbo. Nesporno se z odločbo o obročnem plačilu/odlogu ne more posegati v obračun davka v smislu nadomestitve ali odprave obračuna davka.
Tudi sicer se v upravnem postopku odločbe lahko spreminjajo le ob uporabi pravnih sredstev, vloženih zoper odločbo, zato z odločbo o obročnem plačilu/odlogu vanje ni dovoljeno posegati.
Z odločbo o obročnem plačilu/odlogu se torej le spreminjajo roki za plačilo že odmerjenih oz. ugotovljenih davčnih obveznosti ter se dodatno obračunajo še obresti v višini 2% letno (104. člen ZDavP-2), zato se v izvršilne naslove ne posega. Smiselno pa bi bilo, da se vsaj v obrazložitvi odločbe navedejo izvršilni naslovi, za katere je dovoljeno obročno plačilo/odlog.
Se sploh ne strinjam, da se kakorkoli posega izvršilne naslove, povsem zadošča, da se navede, iz katerih izvršilnih naslovov izhaja odložena obveznost. Kot rečeno, so izvršilni naslovi tudi davčni obračuni (samoobdavčitev), kako bi z odločbo o odlogu posegali vanje, si ne predstavljam. Poleg tega so v odločbi lahko naložene tudi obveznosti, ki niso predmet odloga. In obveznost je lahko delno že plačana. In izvirajo iz različnih izvršilnih naslovov.
Pri teh določbah ne gre za odmero, zgolj za olajšan način plačila davka, tudi umestitev določb v ZDAvP-2 nam pove, da gre za povsem različne stvari. Po 15 letih in 100.000 izdanih odločbah, zdaj spreminjati prakso, nima nobenega smisla, ne vidim čisto nobene koristi za nobenega deležnika – samo kompliciranje za FURS in zmedo na strani zavezancev. A bi bila s tako odločbo povečana pravna varnost zavezancev? Niti za kanec. Mogoče je to vprašanje teoretično zanimivo, nikakor pa ne paše (s stališčem kot ga zagovarjaš) na Upravno svetovalnico. Ne vem, če si predstavljate, kako veliko dodatnega dela bi bilo z nadomeščanjem prvotnih izvršilnih naslovov. Že tako težko obvladujemo količino vlog, takšno stališče bi še dodatno podaljšalo odločanje.
Ne vidim čisto nobenega argumenta za to, da bi se z odločbo o odlogu posegalo v izvršilne naslove, ne pravnega ne praktičnega. Sistem dobro deluje – kar pa dobro deluje, ne popravljaj.
Besedilo mora torej ostati enako.
Lp
Igor
From: Matjaž Remic <Matjaz.Remic@gov.si>
Sent: Wednesday, October 4, 2023 5:44 PM
To: Vrečar, Maja <mv27828@student.uni-lj.si>; Kovač, Polonca <Polonca.Kovac@fu.uni-lj.si>
Cc: Igor Musar <Igor.Musar@gov.si>; Sever, Tina <Tina.Sever@fu.uni-lj.si>
Subject: RE: Star primer - rešitev (obročno odplačevanje davka)
Pozdravljena Maja in Igor,
vajin primer ni ostal prezrt, od pošiljanja do tega trenutka, smo se morali pogovoriti in uskladiti tudi med seboj.
Najprej vaju mora prositi, da vprašanje in odgovor posplošita na raven ZUP, kolikor je mogoče in smiselno (v smeri dopustnega spreminjanja dokončnih in izvršljivih odločb s pravnimi sredstvi po ZUP), potem pa se lotita še posebnosti davčnega postopka obravnavanega primera, ki za razliko od ZUP dopušča delni poseg v dokončno, lahko tudi pravnomočno, odločitev.
V odgovoru se sicer kategorično postavita na stališče, da se z odločbo o obročnem plačilu davek ne odmerja, zato odločba o obročnem plačevanju ne poseže v odmerno kot izvršilni naslov. Za to bi sicer morala obstajati pravna podlaga. Vseeno pa bi zaradi dejansko spremembe prvotne odločbe odločba o obročnem plačilu, rokih in obrestih, morala vsebovati jasno napotilo, v katerem delu nadomešča prvotno. Predlagam, prosim, če lahko primer dopolnita v tej smeri.
Hvala in lep dan,
Matjaž
Od: Matjaž Remic <Matjaz.Remic@gov.si>
Poslano: sreda, 04. oktober 2023 17:30
Za: Kovač, Polonca <Polonca.Kovac@fu.uni-lj.si>; Sever, Tina <Tina.Sever@fu.uni-lj.si>
Zadeva: RE: Star primer - rešitev (obročno odplačevanje davka)
Oj, dogovorjeno, bom poskušal sam dopolniti, pa se še uskladimo, če bo treba – rok plačila, obresti, račun vseeno vidim kot spremembo zaradi načina izvršitve, temelj pa da seveda ostaja, zato če že nepravo obnovo samo v tem delu; obveznost kot taka bi se po mojem morala izpodbijati s pravnimi sredstvi v smislu nezakonitosti, a ni prerekana, zato ostaja.
Vseeno pa bom mentorja in študentko prosil, da najprej »vsaj približno« posplošita, ker tukaj ni niti p od posplošenja.
Pozdrav,
Matjaž
From: Kovač, Polonca <Polonca.Kovac@fu.uni-lj.si>
Sent: Tuesday, October 3, 2023 4:31 PM
To: Matjaž Remic <Matjaz.Remic@gov.si>; Sever, Tina <Tina.Sever@fu.uni-lj.si>
Subject: RE: Star primer - rešitev (obročno odplačevanje davka)
Zdravo, po mojem razumevanju bi način izvrševanja zajemal npr. drugo številko računa, ne pa tudi roka plačila in celo novega zneska zaradi obresti; slednje pa sodi v samo obveznost. Kajti krajši kot je rok, hujša je obveznost in obratno – to je del samega predmeta odločanja, zato tudi po 213 paricijski rok vedno del izreka. Posledično gre razumeti odločbo o odlogu ali obrokih kot nadomestno prvi odmerni odločbi in tako ob seveda dani zakonski podlagi v zdavp za teoretično gledano nepravo obnovo.
Pri tem vztrajam, se pa da napisati lahko morda »mehkeje« (kako napisati izrek nove odločbe v zvezi s prejšnjo, kjer mora biti pa le jasno, da je prva z drugo derogirana), a vsekakor ne, kot je zdaj ali da gre le za način izvršitve.
Predlagam, da bi Matjaž skušal tole direkt preoblikovati (ali če se vsaj poskusi najprej napisati usmeritev mentorju in študentki, pa potem spili), vsekakor pa tudi posplošiti, saj lahko ne gre le za davčni primer.
Lpp
Od: Matjaž Remic <Matjaz.Remic@gov.si>
Poslano: ponedeljek, 02. oktober 2023 12:12
Za: Kovač, Polonca <polonca.kovac@fu.uni-lj.si>; Sever, Tina <Tina.Sever@fu.uni-lj.si>
Zadeva: RE: Star primer - rešitev (obročno odplačevanje davka)
Polona, ker si v odzivu zapisala, da je pripravljeno stališče čisto napačno (»dolga roka GFU«), moram reči se s tem ne strinjam povsem. Tudi meni se zdi logično in pravilno, da zaradi naknadne določitve obročnega plačila dolga ne posegamo v izvršilni naslov kot temelj obveznosti. Čeprav izvršilni naslov vsebuje tudi način izvršitve ter roke, vidim možnost obročnega plačila kot poseg le v ta del izvršilnega naslova, torej ne v temelj, zaradi česar se ta odpravljal oziroma nadomeščal. Dodatno bi za tako stališče morala obstajati eksplicitna pravna podlaga, ki je pa ni. Odločba o obročnem plačilu potemtakem spreminja le način izvršitve, čeprav je na prvi pogled v koliziji s predhodno odločitvijo. Zato bi se po izrek odločbe o obročnem plačilu po mojem glasil v smislu, da se obveznost iz odločb št. x poravna z obročnimi plačili (znesek), ki zapadajo v plačilo… Podobno kot v primeru podaljšanja materialnega roka za izpolnitev. V tem smislu bi sicer obstajali dve odločbi, prva s temeljno obveznostjo in druga z načinom njene izvršitve, ki je resda drugačna kot prvotna, ampak bi se obravnavali kot odločbi, ki skladno urejata isto pravno stanje. Zato spremembe načina izpolnitve ne vidim kot prave ali neprave obnove (slednjo morda v delu glede načina izpolnitve), ampak kot posebni postopek, ki lahko sledi zaradi specifike ZDavP.
Predlagam, da se uskladimo, preden podamo stališče Igorju in študentki. Se pa strinjam s Tino, da je primer treba posplošiti, ker je sedaj povsem davčni.
pozdrav,
Matjaž
Tole je iz dokumenta z vprašanji in odgovori:
Torej glede konkretne dileme: moj pomislek je v smeri, da je (ugodilna) odločba o obrokih ali odlogu ali odpisu (ne le po 103/2 torej) vedno nadomestna glede na osnovno odmerno odločbo oz. info izračun kot temeljni izvršilni naslov, saj sicer res temeljni akt določa davčno obveznost, toda odločba o obrokih/odlogu/odpisu to obveznost redefinira najmanj po načinu izpolnitve oz. rokih dospetja, če ne tudi višini (zvišanje zaradi dodanih obresti ali znižanje pri odpisu).
Zato bi po mojem mnenju morala vsaka odločba o obrokih/odlogu/odpisu v izreku imeti točko o nadomestitvi oz. odpravi temeljnega izvršilnega naslova, sploh ko je ta že vmes do odločanja o obrokih itd. postal dokončen in pravnomočen ter izvršljiv. Sicer imamo o eni in isti obveznosti dva – vsaj glede rokov za izpolnitev, če ne tudi višine obveznosti – različna izvršilna naslova, kar je sistemsko celo razlog za IPS odpravo po nadzorstveni pravici. Po eni strani res morda ob obrokih/odlogih/odpisih lahko zagovarjamo stališče, da vendar dejansko stanje ni čisto isto zaradi posebnih pogojev za ta upravičenja, po drugi strani pa je praviloma isti dejanski stan obstajal že prej, le ni se uveljavljal. Kakorkoli, sistemsko je upravičenje do obročnega/odločenega plačila oz. odpisa po mojem razumevanju pravzaprav neka neprava (nova dejstva po izdaji odločbe, ki ex lege pomenijo poseg v temeljni akt, čeprav celo pravnomočen in izvršljiv) ali lahko celo prava (nova stara dejstva, ki se niso (še) upoštevala/uveljavljala ob prvotni odmeri) obnova postopka, čeprav jo ZDavP-2 opredeljuje samostojno in ne v delu o pravnih sredstvih. Menim, da bi bilo dobro v sistem FURS vgraditi vsaj referenčni sklic v teh primerih na temeljni akt, če ne drugega v obrazložitvi, kar je potem tudi ustrezna pravna podlaga za neizvedbo izvršbo po osnovni odmeri v IS, saj slednje, menim, »visi v zraku«, kljub temu da v praksi baje funkcionira brez težav.
Upravna svetovalnica je študentski projekt. Glede odgovornosti za vsebino glej Politiko zasebnosti in zanikanja odgovornosti.